Assoluzione penale e processo tributario: la Consulta salva l’articolo 21-bis del Dlgs 74/2000 e ne traccia i confini

di Andrea Gaeta e Lorenzo Romano

Con la sentenza n. 50 del 23 febbraio scorso, depositata oggi 13 aprile 2026, la Corte costituzionale ha dichiarato non fondate le questioni di legittimità costituzionale dell’articolo 21-bis del Dlgs 10 marzo 2000, n. 74, introdotto dal Dlgs 14 giugno 2024, n. 87. La disposizione prevede che la sentenza penale irrevocabile di assoluzione pronunciata a seguito di dibattimento con le formule “perché il fatto non sussiste” o “l’imputato non lo ha commesso” abbia efficacia di giudicato nel processo tributario quanto agli stessi fatti materiali. Contestualmente, attraverso un’interpretazione costituzionalmente orientata, la Corte individua due aree di non applicabilità della norma: le fattispecie governate da presunzioni legali tipiche e i casi in cui l’assoluzione penale dipenda esclusivamente dall’inutilizzabilità di prove spendibili nel processo tributario.

Le questioni erano state sollevate dalla Corte di giustizia tributaria di II grado del Piemonte e da quella di I grado di Roma. La prima era investita di una controversia sull’esterovestizione di una società, il cui socio era stato assolto dal reato di omessa dichiarazione con formula piena; la seconda di un caso relativo a una società cooperativa fittiziamente costituita in un meccanismo fraudolento di evasione fiscale, in cui la Corte d’appello di Milano aveva parzialmente assolto gli imputati anche per inutilizzabilità delle prove acquisite dall’Agenzia delle entrate.

Come ben noto ai lettori di Blast, è attualmente pendente davanti alle Sezioni Unite civili della Cassazione la questione relativa all’ambito di efficacia della norma, chiamate a stabilire se il giudicato penale travolga l’intero accertamento tributario ovvero incida soltanto sulle sanzioni amministrative. La Corte non prende posizione, pur rilevando che l’orientamento del rimettente che privilegia l’estensione all’intera pretesa impositiva «risulta essere non implausibile».

I dubbi di costituzionalità erano riconducibili a tre filoni. Il primo investiva l’articolo 24 della Costituzione: l’Agenzia delle entrate sarebbe costretta a subire gli effetti del giudicato penale in un giudizio al quale non può partecipare per tutelare il credito fiscale, stante l’orientamento delle Sezioni Unite civili (sentenza n. 29862 del 2022) secondo cui la sua costituzione di parte civile può mirare soltanto al risarcimento del danno, non al recupero del tributo evaso. La Corte respinge l’assunto valorizzando il raccordo istituzionale tra pubblico ministero e Agenzia delle entrate strutturato dallo stesso Dlgs 87/2024 – che impone al pubblico ministero di informare la competente direzione provinciale dell’esercizio dell’azione penale – e ricordando che il medesimo decreto ha rafforzato la finalizzazione del processo penale al recupero del tributo attraverso confisca, non punibilità e attenuanti legate al pagamento. L’Agenzia, quale persona offesa, può del resto presentare memorie e indicare elementi di prova in ogni stato e grado del procedimento.

Il secondo filone riguardava il principio di eguaglianza: l’irragionevole disparità rispetto all’articolo 652 c.p.p., che subordina l’efficacia di giudicato della sentenza assolutoria nei giudizi civili e amministrativi alla condizione che il danneggiato si sia costituito o sia stato posto in condizione di farlo; e l’asimmetria per cui la norma tutelerebbe solo il contribuente assolto, senza speculare riconoscimento all’Agenzia delle entrate in caso di condanna. Entrambe le questioni vengono dichiarate non fondate. L’articolo 652 e l’articolo 21-bis operano in ambiti diversi: il primo è costruito intorno al diritto del danneggiato al risarcimento, il secondo attiene all’assoluzione rispetto all’inadempimento di un dovere di solidarietà. L’asimmetria tra assoluzione e condanna risponde a una precisa indicazione della legge delega ed è coerente con i principi convenzionali, come confermato dalla sentenza della Corte europea dei diritti dell’uomo nel caso Tasoncom srl contro Moldavia del 22 ottobre 2024, commentata per Blast da Alberto Calzolari, che aveva ravvisato la violazione dell’articolo 6, paragrafo 1, della CEDU in una fattispecie in cui il giudicato penale assolutorio non era stato ritenuto vincolante nel processo tributario, perché quest’ultimo era già terminato.

Il terzo aspetto controverso, prospettato dalla sola C.G.T. di I grado di Roma, investiva la capacità contributiva e l’autonomia del giudice tributario. Vi sono, qui, due questioni di particolare interesse, che meritano qualche cenno ulteriore.

La prima è il rapporto tra l’articolo 21-bis e la formula assolutoria di cui all’articolo 530, comma 2, c.p.p. A differenza degli articoli 651-654 c.p.p., in relazione ai quali le Sezioni Unite civili (sentenza n. 1768 del 2011) richiedono un accertamento positivo dell’insussistenza del fatto, l’articolo 21-bis si riferisce ai soli “fatti materiali oggetto di valutazione”. La Corte ricorda che le Sezioni Unite penali (sentenza n. 40049 del 2008) impongono le medesime formule assolutorie tanto in presenza di prova positiva dell’insussistenza del fatto quanto in caso di mancanza o insufficienza di prova, e che il legislatore non ha escluso espressamente il secondo comma dell’articolo 530, come invece ha fatto per i riti speciali.