Quote di ammortamento ridotte: tra incoerenze sistemiche e logica del gettito
di Luciano Sorgato
Nel fitto mosaico delle riforme fiscali, capita spesso che modifiche apparentemente marginali finiscano per generare effetti distorsivi ben più profondi. È il caso dell’articolo 54-quinquies del TUIR, introdotto nel quadro della revisione del reddito di lavoro autonomo, che ha apportato un intervento dal contenuto solo in apparenza tecnico: “Per i beni strumentali sono ammesse in deduzione quote di ammortamento non superiori a quelle risultanti dall’applicazione al costo dei beni dei coefficienti stabiliti per categorie di beni omogenei… ridotti alla metà per il primo periodo d’imposta”.
Sebbene la disposizione miri ad allineare parzialmente la disciplina degli ammortamenti nel reddito di lavoro autonomo a quella già vigente nel reddito d’impresa, essa si innesta su un impianto dominato, e tuttora formalmente regolato, dal principio di cassa, senza introdurre una deroga esplicita. Ne deriva una ibridazione normativa che complica ulteriormente il quadro interpretativo, sacrificando la coerenza sistemica sull’altare del gettito.
Il primo comma dell’art. 54, nella nuova formulazione post-riforma, conferma in effetti il collegamento strutturale alla manifestazione finanziaria dei componenti economici. Il principio di cassa rimane quindi l’architrave su cui poggia l’imposizione nel lavoro autonomo, con le sole eccezioni espressamente previste dal legislatore. Tali eccezioni, in quanto derogatorie rispetto alla regola generale, devono ritenersi tassative.
Il raccordo con il flusso monetario, tuttavia, comporta una frattura irriducibile rispetto al criterio di competenza proprio del reddito d’impresa. Nel primo caso, si impone l’imputazione reddituale in base al momento dell’effettivo pagamento o incasso, indipendentemente da qualsiasi nesso di causalità tra costi e ricavi; nel secondo, viceversa, la deducibilità è subordinata alla correlazione economico-temporale tra i componenti.
Risulta pertanto illogico tentare di giustificare le deroghe al principio di cassa mediante il ricorso a categorie proprie della competenza, come la necessaria connessione con i compensi del periodo. Una tale operazione si risolverebbe in un corto circuito giuridico: la logica del principio di cassa e quella del principio di competenza rispondono a razionalità profondamente diverse e non componibili.
Il fondamento delle deroghe, ove presenti, deve essere cercato altrove. E precisamente nella finalità, di natura eminentemente fiscale, di evitare che oneri patrimoniali rilevanti gravino interamente su un singolo periodo d’imposta, esponendo il contribuente a scaglioni IRPEF più onerosi. È in questa ottica che va letta la facoltà di dedurre, per i beni strumentali, quote di ammortamento pluriennali: una logica di diluizione, più che di correlazione.
In tale contesto, la previsione che nel primo periodo d’imposta l’ammortamento sia limitato al 50 per cento della quota tabellare appare una forzatura difficilmente giustificabile. Nell’ambito del reddito d’impresa, la medesima norma (art. 102, comma 2, TUIR) risponde all’esigenza di raccordare la deduzione alla durata effettiva dell’uso produttivo del bene, spesso limitata a una frazione d’anno. Ma nel lavoro autonomo, dove manca qualsiasi presunzione di correlazione temporale, tale riduzione non assume alcun significato logico, se non quello di differire artificiosamente la deducibilità.
A ciò si aggiunge un ulteriore profilo critico: l’indeterminatezza della locuzione “primo periodo d’imposta”. L’articolo 54-quinquies, infatti, non chiarisce se tale periodo debba riferirsi all’anno del pagamento, a quello della consegna del bene o, ancora, a quello dell’entrata in funzione. Una lacuna normativa che amplifica l’incertezza applicativa e che rischia di alimentare prassi divergenti.
Il risultato complessivo è quello di una disposizione che, lungi dal razionalizzare il sistema, ne acuisce l’opacità. La sensazione, sempre più diffusa, è che il diritto tributario venga piegato a esigenze finanziarie contingenti, sacrificando coerenza e semplicità. La finanza pubblica, anziché orientarsi a un disegno sistematico, sembra “raccattare” gettito ovunque sia possibile, anche attraverso ritocchi minimi e formalmente neutri.