La Corte di Cassazione, con l’ordinanza n. 3346 del 14 febbraio scorso, a proposito della ritrattabilità del ravvedimento operoso, ha stabilito che il versamento delle sanzioni in misura ridotta costituisce causa ostativa al rimborso di quanto versato a tale titolo dal contribuente. Una volta che si sia perfezionato il ravvedimento operoso è precluso al contribuente - analogamente a quanto affermato con riferimento alle ipotesi di definizione agevolata cui questi abbia spontaneamente aderito (Cass. SS.UU.n.14828 del 2008) - la ripetizione di quanto versato a titolo di penalità, con conseguente inammissibilità della relativa istanza, salvo il caso di errori formali essenziali.
Il ravvedimento operoso, infatti, implicando riconoscimento della violazione e della ricorrenza dei presupposti di applicabilità della relativa sanzione è incompatibile con la successiva istanza di rimborso della sanzione versata, in quanto detta istanza si pone in insanabile contraddizione con la scelta spontaneamente effettuata dallo stesso contribuente (Cass. n. 6108 del 2016).
Osservano gli Ermellini che la scelta del contribuente di avvalersi del ravvedimento operoso ex art.13 del Dlgs. n. 472 del 1997 “è, dunque, di carattere negoziale, costituendo dichiarazione di volontà suscettibile di annullamento solo per errore determinante”. Pertanto, rileva esclusivamente l’errore, essenziale e riconoscibile, ex articolo 1428 c.c., e non la natura, formale o sostanziale, della violazione, o la mancanza “ab origine“ dei presupposti sanzionatori (Cass. n. 11993 del 2023).
Lo stesso principio non viene tuttavia stabilito per le somme corrisposte a titolo di imposta e di interessi, versate in occasione del ravvedimento operoso, “posto che il ravvedimento, riguardando solo le sanzioni, non può costituire causa ostativa al rimborso dell’imposta indebitamente versata”.
Per la Cassazione il versamento dell’imposta non rientra nella dichiarazione di volontà che ha determinato la scelta di avvalersi del ravvedimento operoso per le sanzioni, “ma costituisce una mera dichiarazione di scienza, come tale modificabile”. Né può ritenersi che vi sia stata acquiescenza alla pretesa impositiva.
Pertanto, la scelta del contribuente di pagare la sanzione in misura ridotta “non impedisce il rimborso dell’IVA versata nell’ambito della procedura di ravvedimento ex articolo 13 del Dlgs. n. 472 del 1997”.
Chi scrive sa di andare controcorrente. Ma se è questo il pensiero della Corte di Cassazione non si finisce mai.
Si pensi all’ipotesi in cui i verificatori, contestino ad una società, in un processo verbale giornaliero, l’indeducibilità di alcuni ammortamenti. Conformemente peraltro a quanto avallato dalla Guardia di Finanza nella nota n. 850 del 15 maggio 2015 – ratificata nella circolare n. 1/2018, della stessa Guardia di Finanza -, ritenendo corretto l’operato dei verbalizzanti, la società provvede subito – in corso di verifica - al ravvedimento operoso, versando imposte, sanzioni e interessi. Di conseguenza, i verbalizzanti acquisiscono copia della dichiarazione integrativa e delle attestazioni di versamento, dando adeguata contezza di ciò nel processo verbale di verifica ovvero di operazioni compiute, nonché in quello di constatazione, ed allegando la documentazione concernente l’avvenuta regolarizzazione da parte del contribuente.
Successivamente, il contribuente, al termine della verifica, cambiando idea, ritiene illegittimo il rilievo e fa istanza di rimborso. A seguito del diniego impugna e apre il contenzioso e chiede la restituzione delle imposte e sanzioni.
Fermo restando che le sanzioni vengono incamerate all’Erario, una volta che ci si può pentire di essersi pentiti, la società avrebbe il diritto alla restituzione delle imposte.
E qualora l’Ufficio ritenesse invece legittimo il rilievo dovrebbe procedere con apposito avviso di accertamento, sfruttando eventualmente l’allungamento dei termini di decadenza di cui all’articolo 1, comma 640, della L. 190/2014. Norma che ha precisato che l’allungamento dei termini di accertamento, di cui all’articolo 43, del Dpr n. 600/1973 e 57, del Dpr n.633/1972, opera limitatamente ai “soli” elementi oggetto dell’integrazione, cioè in relazione e nei limiti degli elementi rigenerati in tale dichiarazione, dovendosi per tali ultimi intendere, come indicato nelle schede di lettura del Servizio Studi del Senato e della Camera, “unicamente gli specifici elementi non contenuti o indicati in maniera scorretta nella dichiarazione originariamente presentata dal contribuente e aggiunti o rettificati in sede di dichiarazione integrativa”.
A parere di chi scrive, ad ogni modo, nell’ipotesi del ravvedimento, il versamento dell’imposta rientra nella dichiarazione di volontà, la quale non può riguardare le sole sanzioni; ma, al contrario, il contribuente paga le sanzioni a seguito della volontà di ravvedersi. E su questo è chiaro il comma 2, dell’articolo 13, del Dlgs. n. 472/97 (il pagamento della sanzione ridotta deve essere eseguito contestualmente alla regolarizzazione del pagamento del tributo o della differenza, quando dovuti, nonché al pagamento degli interessi).
Il sistema del ravvedimento operoso consiste in una libera scelta del contribuente con la quale – ricorrendo le condizioni di legge – si provvede a soddisfare la pretesa tributaria, senza porla in discussione, beneficiando peraltro di un trattamento sanzionatorio ridotto, risultando quindi esclusivamente rilevante l’errore determinante ai sensi dell’articolo 1428 del Codice Civile, in cui sia caduto il contribuente nel momento in cui ha operato il ravvedimento stesso (cfr. Cass. n. 11993 del 5 maggio 2023, peraltro richiamata dalla Corte Suprema nell’ordinanza n. 3346/2026).
Diversamente, si rischia di avere un ravvedimento al mese e su questo, al di là delle diverse “tifoserie”, occorre svolgere una seria riflessione.