L’onere della prova non cambia se il processo continua a pensare come prima

di Pierdante Colapietra

Per anni l’atto impositivo è entrato nel processo tributario con un vantaggio implicito. Non sempre dichiarato, non sempre consapevole, ma reale. Il contribuente, più che trovarsi davanti a una pretesa da provare (da parte del Fisco), sembrava spesso trovarsi davanti a una pretesa da demolire.

L’articolo 7, comma 5-bis, del Dlgs n. 546/1992 nasce proprio per rompere questa inerzia. La regola è semplice: l’Amministrazione deve provare in giudizio le violazioni contestate, in modo circostanziato e puntuale. Non basta che l’atto esista. Non basta che sia scritto bene. Non basta che la motivazione regga sul piano formale. Se la prova manca, o non è sufficiente, l’atto deve cadere.

Il problema è capire se questa regola stia davvero cambiando il processo tributario o se il processo stia cercando di assorbirla senza farsi cambiare troppo. Perché una riforma può anche entrare nel testo della legge, ma restare fuori dal modo in cui il giudizio viene pensato. E allora la novità diventa una formula elegante per continuare come prima.

È su questo crinale che si colloca sostanzialmente l’ultima giurisprudenza della Corte di Cassazione (ex multis, 15588/2026), secondo la quale la previsione del nuovo comma 5-bis dell’articolo 7 non sarebbe altro che una mera specificazione nell’ambito del processo tributario dell’articolo 2697 del c.c., “non stabilendo un regime diverso o più gravoso rispetto ai principi già vigenti in materia”. In questa prospettiva, la norma, secondo la Cassazione, non avrebbe rivoluzionato il riparto della prova, ma avrebbe confermato principi già presenti nel sistema.

In parte, questa lettura può anche essere considerata comprensibile. Nessuno può pensare che il comma 5-bis abbia cancellato, da un giorno all’altro, le presunzioni tributarie, gli accertamenti indiretti o la possibilità per l’Amministrazione di fondare la pretesa su elementi indiziari. Il processo tributario non diventa un processo penale mascherato e non pretende una prova impossibile. L’accertamento fiscale conserva i propri strumenti.

Ma il punto non è questo. Il punto è evitare che, per non esagerare la portata della riforma, si finisca per svuotarla. Dire che il comma 5-bis non cancella il passato è corretto. Dire che non cambia davvero nulla è molto più pericoloso. Perché, se la norma viene letta solo come una conferma dell’esistente, il messaggio che arriva al processo è chiaro: l’Amministrazione doveva provare prima, deve provare anche adesso, quindi tutto resta sostanzialmente com’era.

Ed è proprio questa conclusione a non convincere. Se il legislatore ha sentito il bisogno di scrivere una regola così netta, vuol dire che un problema esisteva. Il problema non era l’assenza astratta di un onere probatorio in capo all’Amministrazione, ma la forza pratica dell’atto impositivo nel giudizio. L’atto non partiva mai davvero da zero. Portava con sé una presunzione culturale di attendibilità, che spesso spostava sul contribuente il peso effettivo della reazione.

Il comma 5-bis serve allora a ricordare una cosa molto concreta: il processo non deve chiedere prima di tutto al contribuente di smontare l’atto, ma all’Amministrazione di dimostrare la pretesa. La differenza è decisiva. Nel primo modello, il contribuente parte in salita e deve togliere forza a ciò che l’ufficio ha già costruito. Nel secondo, è la pretesa fiscale a dover reggere davanti al giudice.

Questo non significa trasformare ogni dubbio in vittoria del contribuente. Non significa negare gli oneri probatori del privato, soprattutto quando deduce fatti impeditivi, modificativi, estintivi o chiede un rimborso. Significa però prendere sul serio la struttura del giudizio di impugnazione: se l’Amministrazione contesta una violazione, deve provarla; se non la prova, l’atto non può essere salvato solo perché il contribuente non è riuscito a disinnescarlo completamente.

Il fatto è che il rischio che si ha è che l’articolo 7, comma 5-bis, diventi una regola citata molto e applicata poco. Una clausola da richiamare nelle motivazioni, ma non abbastanza forte da cambiare il modo di decidere. E invece la sua funzione è proprio questa: costringere il giudice a verificare se la pretesa sia provata, non soltanto se l’atto sia motivato; se gli elementi dell’ufficio siano sufficienti, non soltanto se il contribuente abbia saputo contrastarli.

Alla fine, il problema non è stabilire se l’onere della prova sia stato rivoluzionato. Il problema è capire se il processo tributario sia disposto a rinunciare alla vecchia comodità dell’atto che parte avvantaggiato. Perché una garanzia processuale non cambia le cose quando viene scritta. Le cambia quando costringe chi decide a ragionare diversamente.