La rilevanza IVA degli sconti: argomentazioni complesse per una questione semplice

di Massimo Sirri

La riqualificazione delle operazioni trova talvolta lo stop dei giudici. Così è avvenuto nel caso dell’ordinanza della Corte di Cassazione n. 13084 del 7 maggio scorso, la quale ha ribaltato i giudizi di merito favorevoli alla tesi erariale con riguardo all’inquadramento IVA degli sconti concessi alla clientela. Vero è che gli accordi commerciali sono (talora inutilmente) complessi e “attraenti” nella prospettiva dei verificatori, ma il rischio di contestazioni non è escluso neppure in presenza di fattispecie lineari, come pare essere quella esaminata nella recente pronuncia.

Nella circostanza, un produttore automobilistico concede degli sconti in via anticipata ai propri concessionari, conteggiandoli provvisoriamente sulle vendite del periodo precedente ed emettendo note di accredito con effetto IVA (che viene quindi computata a credito come detrazione) per “anticipo campagne”. Tali sconti formano successivamente oggetto di revisione in base all’effettivo andamento delle vendite alla clientela nel periodo di riferimento. In questa situazione, il fisco afferma che non si tratterebbe di note d’accredito, bensì di autonome operazioni di finanziamento in favore delle concessionarie, come tali irrilevanti ai fini dell’imposta in quanto riconducibili a mere cessioni di denaro, fuori campo IVA ai sensi dell’articolo 2, comma 3, lett. a), del Dpr n. 633/1972. Ne deriva una contestazione per l’imposta “detratta” o, per meglio dire, recuperata da parte della casa automobilistica tramite le note in diminuzione, contestazione che è però rigettata dalla Cassazione con argomentazioni articolate in tre passaggi successivi.

In apertura, è correttamente estromesso dal ragionamento l’utilizzo di schemi interpretativi estranei al sistema impositivo IVA. Il riferimento è ai concetti di “collegamento negoziale”, “negozio complesso” e “negozi collegati” di derivazione civilistica, ampiamente utilizzati nelle questioni attinenti l’applicazione dell’imposta di registro. I criteri elaborati per l’una (imposta di registro) non sono infatti direttamente e automaticamente trasferibili all’altra (IVA), la quale rappresenta un sistema diverso, con l’effetto che l’esame della singola fattispecie deve orientarsi sulla base delle norme che governano l’imposta sul valore aggiunto e dell’interpretazione che ne fornisce la giurisprudenza comunitaria. Pertanto, è secondo i canoni interpretativi messi a punto nell’ambito del sistema IVA che deve esaurirsi l’indagine, compiendo “un’analisi funzionale e unitaria dell’operazione economica”.

Nel passaggio successivo, la Corte sviluppa il nucleo centrale delle proprie argomentazioni. Tutte ineccepibili ma che, ad avviso di chi scrive, dovrebbero rappresentare il contesto all’interno del quale collocare la vicenda, piuttosto che “incarnare” il nocciolo della questione. E il nocciolo della questione si apprezza meglio leggendo la sintesi offerta dalla società appellante (per come riportata in narrativa), secondo la quale l’operazione “si risolve in uno sconto sulle vetture effettivamente vendute” che realizza “la causa in concreto dell’intera operazione” da individuare, per l’appunto, in “uno sconto sul prezzo di vendita delle vetture”, non avente un’autonoma causa finanziaria e che si configura come “un tutt’uno con il rapporto di compravendita sottostante”.

Andiamo con ordine. I giudici si concentrano sul tema della distinzione fra operazione unica/complessa e pluralità di operazioni, riprendendo gli esiti interpretativi cui è giunta la giurisprudenza europea, della quale sono richiamati numerosi contributi. Riassumendo il ragionamento (e rinviando alle sentenze menzionate), ci si trova innanzi a un’operazione unica quando le operazioni sono tra loro connesse al punto che scinderle, per assegnare a ognuna di esse la relativa disciplina, implicherebbe una scomposizione di carattere artificiale. Questo avviene anche laddove sia rinvenibile un nesso di accessorietà in forza del quale all’operazione accessoria è riservato il medesimo trattamento dell’operazione principale, alla cui individuazione occorre pertanto dedicarsi al fine di risolvere il quesito interpretativo sulla disciplina IVA applicabile alla fattispecie.

In quest’ottica, prosegue l’ordinanza, occorre considerare sia “l’obiettivo economico” sia l’“interesse dei destinatari” dell’operazione, privilegiandone la “sostanza economica” ancorché in presenza di una differente “sostanza giuridica”. E siccome il riconoscimento dello sconto ai concessionari si riflette nella riduzione del prezzo praticato ai clienti e, in definitiva, in un incentivo alle vendite, è evidente che “l’operazione persegue in concreto l’obiettivo economico di agevolare i concessionari nel mantenere più bassi i prezzi di vendita ai clienti finali; clienti finali i quali a fronte di ciò sopportano un prezzo più vantaggioso”. Ciò che, seppur non enfatizzato dall’ordinanza, mette in risalto un ulteriore profilo evidenziato dalla giurisprudenza comunitaria ovvero quello per cui la prospettiva d’osservazione, quando si tratta di valutare la relazione fra una pluralità di operazioni, dev’essere quella del “consumatore medio”. Da intendersi non in senso tecnico (come consumatore finale), bensì nella prospettiva del destinatario “normale” - medio, appunto - della cessione o prestazione, il quale può essere il concessionario (se si osserva la relazione fra quest’ultimo e il produttore) oppure il cliente finale (se si analizza invece il rapporto concessionario/consumatore).