La Cassazione promuove le verifiche fiscali presso l’abitazione del contribuente
di Alberto Calzolari
La Corte di cassazione, con la sentenza n. 9241/2026, ha respinto il ricorso dell’Agenzia dell’Entrate, dichiarato inammissibile in punto di erronea invocazione della violazione di legge, e ha colto l’occasione per confermare la natura sostanziale, pregnante, del controllo del giudice tributario sulla legittimità (e fondatezza) delle autorizzazioni all’accesso presso l’abitazione del contribuente.
E’ noto che l’art. 52 del Dpr n. 633/1972 gradua la tutela del contribuente a fronte delle verifiche fiscali, stabilendo un livello crescente della severità dei controlli sulle richieste avanzate dalle Autorità tributarie al fine di effettuare le verifiche fiscali presso le diverse tipologie di domicilio del contribuente. Il grado massimo di severità è contenuto nel secondo comma dell’articolo 52, laddove a proposito degli accessi presso l’abitazione del contribuente (non ad uso promiscuo, disciplinato nel primo comma, bensì ad uso esclusivo di privata dimora) è richiesta l’autorizzazione del Pubblico Ministero (PM), con particolare riferimento alla sussistenza di gravi indizi di violazione delle norme tributarie.
L’argomento è di scottante attualità, dopo lo “tsunami” causato dalla sentenza Italgomme della Corte EDU, cui hanno fatto seguito le cosiddette sentenze “sorelle minori”, l’ultima delle quali (in ordine di tempo) ha decretato l’illegittimità dell’ordinamento tributario italiano con riguardo alle verifiche fiscali presso l’abitazione ad utilizzo promiscuo, cioè anche come sede dell’attività lavorativa (Causa Edilsud 2014 Srls et Ferreri v. Italia, di cui in A. Calzolari, “La Corte EDU condanna l’Italia anche per gli accessi nelle abitazioni a uso promiscuo” su BLAST del 5 marzo 2026). E’ ormai noto che la Corte EDU ha riscontrato la violazione dell’articolo 8 della CEDU sia relativamente alle verifiche eseguite presso il domicilio del contribuente (ad uso commerciale), sia riguardo ai cosiddetti controlli bancari, avendo riscontrato l’eccessiva discrezionalità che l’ordinamento conferisce alle autorità tributarie, in quanto non è previsto né un controllo effettivo ex ante e nemmeno ex post sulla legittimità degli accessi (da parte di un organo giurisdizionale o, almeno, di un’autorità indipendente e imparziale), né un limite normativo all’ampiezza delle ispezioni eseguibili dalle autorità tributarie una volta eseguito l’accesso.
La Corte EDU non ha ancora esaminato la legittimità degli accessi presso il domicilio del contribuente nella fattispecie dell’abitazione ad utilizzo esclusivo di privata dimora, e la Corte di cassazione su questo specifico versante pare voglia giocare d’anticipo, dichiarando la conformità dell’ordinamento italiano rispetto alla tutela dell’abitazione privata, con specifico riferimento all’art. 8 CEDU. Per giungere all’approdo, la Cassazione ha emesso la sentenza in commento, che chiarisce la centralità del controllo sull’autorizzazione rilasciata dal PM e che illustra perché il procedimento di cui al citato articolo 52 comma 2 è da ritenersi conforme ai requisiti illustrati dalla sentenza Italgomme.
L’esegesi della Cassazione non appare esente da critiche. E’ tuttavia certamente condivisibile l’analisi della giurisprudenza pregressa della medesima Corte di cassazione, sull’importanza del requisito costituito dalla presenza dei gravi indizi di violazione di norme tributarie, analisi così tratteggiabile:
i) il PM deve riscontrare la presenza dei gravi indizi di violazione nella richiesta di autorizzazione proveniente dalle Autorità tributarie, non solo da un punto di vista formale ma anche nel senso della sussistenza in diritto di un rischio di effettive violazioni fiscali;
ii) la evidenziazione dei gravi indizi è centrale presidio di garanzia rispetto a un bene, l’abitazione del contribuente, che è costituzionalmente protetto e la cui limitazione gode della riserva di legge (il citato articolo 52 comma 2 dà attuazione, in ambito tributario, della tutela del domicilio di cui all’articolo 14 Cost.);
iii) il giudice tributario deve a sua volta verificare la legittimità dell’autorizzazione rilasciata dal PM, che può essere stata emessa anche per relationem, e in tale ipotesi l’AdE deve produrre in giudizio la richiesta specificante la consistenza dei gravi indizi di violazione;
iv) la conseguenza dell’esito negativo dell’esame svolto dal giudice tributario è netta, comportando la caducazione dell’atto d’accertamento, almeno nella parte in cui è fondato sulle risultanze dell’accesso eseguito in violazione del requisito dei gravi indizi di violazione di norme tributarie (le prove raccolte sono inutilizzabili e l’atto impositivo fondato sulle medesime è illegittimo).
L’analisi della Cassazione diventa viceversa lacunosa laddove si colloca in una prospettiva anticipatoria di un futuro esame della Corte EDU sulla sufficienza delle garanzie fissate dal citato articolo 52 comma 2. Se è da salutare con favore l’interpretazione fornita dai giudici di legittimità sul rigore dell’analisi cui PM e giudici tributari sono chiamati, e sulle conseguenze tranchant di un esito negativo di detto esame, assai meno convincente appare il rassicurante raffronto con le garanzie reclamate dalla Corte EDU con la sentenza Italgomme (sebbene riferite all’accesso nel domicilio inteso come sede commerciale di persone fisiche e giuridiche). E’ indubbiamente vero che in tale pronuncia i giudici di Strasburgo hanno affermato che la normativa italiana impone requisiti più rigorosi per l’accesso nelle abitazioni (rispetto alle sedi lavoro) e che i gravi indizi di violazione devono essere indicati in un’autorizzazione emessa dal PM, che è un magistrato per l’ordinamento italiano. Ma la Corte EDU, ovviamente, non ha inteso significare che se tali garanzie fossero state predisposte anche per l’accesso nella sede commerciale, allora l’articolo 8 CEDU sarebbe stato rispettato. La Corte EDU ha semmai rilevato, in seno all’art. 52 del Dpr 633/1972, una graduazione oggettiva delle garanzie a seconda della tipologia di domicilio per cui è richiesto l’accesso.
