IRAP ed enti del Terzo settore: la clausola di salvaguardia dell’articolo 82-bis del Codice
di Pamela Rinci
La lunga gestazione del regime fiscale degli enti del Terzo settore (ETS) si è chiusa con l’operatività del Titolo X del D.Lgs. 3 luglio 2017, n. 117 (Codice del Terzo settore, di seguito “CTS” o “Codice”). Rimasta sospesa per oltre sette anni in attesa del vaglio europeo sugli aiuti di Stato, la disciplina è divenuta efficace per gli enti iscritti al RUNTS a decorrere dal periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2025 – il 1º gennaio 2026 per i soggetti con esercizio coincidente con l’anno solare – per effetto dell’articolo 8 del D.L. n. 84/2025, che ha svincolato l’efficacia delle norme fiscali del Codice dall’autorizzazione comunitaria, a valle della comfort letter della Commissione europea del 7 marzo 2025.
Sono entrati così a regime, fra gli altri, gli articoli 79 (imposte sui redditi), 80 (regime forfetario degli ETS non commerciali), 84 e 85 (regimi di ODV, enti filantropici, APS e società di mutuo soccorso) e 86 (regime forfetario per le attività diverse), oggetto dei primi chiarimenti di prassi con la circolare dell’Agenzia delle Entrate n. 1/E del 19 febbraio 2026. In questo quadro, tuttavia, l’IRAP è rimasta a lungo nell’ombra: né il placet europeo né il disegno originario della riforma se ne erano occupati, pur essendo l’imposta regionale destinata a subire, in modo del tutto automatico, gli effetti del mutamento qualificatorio introdotto dall’articolo 79. È proprio in questo spazio che si colloca l’intervento dello schema del Dlgs c.d. “correttivo” esaminato la scorsa settimana in Cdm.
La meccanica della base imponibile IRAP: due metodi a confronto
Per cogliere la ratio della clausola di salvaguardia occorre muovere dal cuore del problema: l’IRAP non determina la base imponibile allo stesso modo per tutti i soggetti passivi, ma distingue radicalmente a seconda della natura commerciale o non commerciale dell’ente.
Il metodo “di bilancio” (articolo 5 del D.Lgs. n. 446/1997). Per le società di capitali e per gli enti commerciali, il valore della produzione netta si ottiene per differenza tra il valore e i costi della produzione del conto economico (lett. A e B dell’articolo 2425 c.c.), con esclusione di talune voci. In questo modello il costo del personale non è, di regola, deducibile in via ordinaria; è però ammessa la deduzione integrale del costo dei lavoratori dipendenti a tempo indeterminato (articolo 11, comma 4-octies, introdotto dalla legge di stabilità 2015), che di fatto neutralizza l’incidenza del lavoro stabile sulla base imponibile.
