Il TAR si allinea ancora ai giudici tributari: i requisiti del Manuale di Frascati non hanno valenza retroattiva

di Annalisa Cazzato

Risuonerà certamente come un nuovo squillo di tromba la posizione espressa dal TAR del Lazio nella sentenza n. 8013 del 4 maggio scorso con la quale i giudici, confermando in toto, senza necessità di lunga motivazione, l’indirizzo maturato presso lo stesso tribunale amministrativo lo scorso anno (nonché presso le Corti di Giustizia tributarie), hanno accolto il ricorso presentato da un contribuente che si era visto respingere dal MIMIT le certificazioni prodotte in relazione a talune attività di ricerca, in considerazione dell’asserita assenza dei quattro requisiti fondamentali previsti dal Manuale di Frascati, ossia “novità”, “incertezza”, “sistematicità” e “riproducibilità” dell’innovazione ai fini dell’accesso al credito d’imposta ricerca e sviluppo previsto dal DL 145 del 2013 (cosiddetto Credito R&S 2013) per gli anni dal 2015 al 2019.

Proseguendo nella stessa metafora, non è difficile immaginare come, all’epoca dei fatti, sia esplosa, quale fulmine a ciel sereno nel bel mezzo dell’estate, la notizia della Risoluzione 41/E del 2022, con la quale l’Agenzia delle entrate, in relazione al credito d’imposta in esame, chiamata a pronunciarsi sulla spettanza dell’agevolazione per alcune attività di ideazione e prototipia (nonché di successiva produzione) di beni rientranti nel comparto della moda, della pelletteria, della gioielleria e dell’occhialeria, riportando pedissequamente il parere del competente Ministero (allora MISE, oggi MIMIT), concluse negando la possibilità di fruizione del beneficio in quanto le attività ammissibili al beneficio “necessariamente si caratterizzano, anzitutto, per la presenza di elementi di novità e creatività”, requisiti che non ricorrevano nel caso rappresentato in quella occasione.

Le ragioni di tale conclusione, non ulteriormente motivata nel parere (che si limita, di fatto, a riportare, trascrivendolo integralmente, l’avviso del competente Ministero), discendevano dalla rilevanza primaria che, soprattutto dopo la loro introduzione normativa, erano venuti ad assumere, nella prassi interpretativa, gli standard qualificatori contemplati dal cd. Manuale di Frascati dell’OCSE.

Anche se nella Risoluzione 41/E non v’è traccia di alcun ragionamento espresso sui profili di diritto intertemporale, dall’iter argomentativo del parere si evince chiaramente che, per il Ministero e per l’Agenzia, i principi del Manuale assumono una portata dirimente ai fini dell’accesso all’agevolazione, perfino in via retroattiva, e trovano applicazione, quindi, pure in relazione alla primigenia “versione” del credito R&S risalente, appunto, al 2013.

Ciò, nonostante i suddetti criteri e standard qualificatori siano mutati negli anni nelle varie versioni dello stesso documento OCSE e abbiano trovato esplicito riconoscimento

- a livello comunitario con la Comunicazione della Commissione Europea (2014/C 198/01) del 27 giugno 2014 - riferita, comunque, ad una precedente versione del Manuale, ispirata ad una nozione di attività di ricerca e sviluppo significativamente più ampia e flessibile;

- nella normativa nazionale solo con l’articolo 1, comma 200, della legge 160 del 2019, nell’ambito della previsione dei commi 198 e seguenti che, per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2019, hanno istituito un “nuovo” credito per gli investimenti in ricerca e sviluppo, in transizione ecologica, in innovazione tecnologica 4.0 e in altre attività innovative.

Si tratta, in entrambi i casi, di regolamentazioni successive all’approvazione del DL 145 del 2013 e dei relativi decreti di attuazione, del tutto estranee, come tali, al sistema delle fonti normative che regolano il credito R&S 2013.

Evidentemente, quindi, per il Ministero e per l’Agenzia, quest’ultimo non va fotografato e “congelato” come fosse un’istantanea ma colto nella sua evoluzione, anche in ragione del carattere asseritamente “interpretativo” delle linee guida internazionali che, come tali, orientano e indirizzano l’esegesi anche del passato.

Viceversa, per i contribuenti l’applicazione retroattiva dei nuovi criteri crea un vulnus nella corretta interpretazione del dato normativo, oltre che nella tutela del legittimo affidamento (nell’accezione marcatamente sostanziale che questo ha nel mondo unionale), realizzando un risultato non necessariamente coerente con quello che il legislatore - nella prima versione del credito - aveva inteso perseguire.