L’attivazione della procedura di accertamento con adesione all’interno del contraddittorio preventivo comporta un sostanziale “assorbimento” della disciplina della prima nelle regole che governano la seconda. Questo è almeno il parere dell’Agenzia delle Entrate, emerso nelle risposte date a Telefisco 2026, che tuttavia solleva numerosi interrogativi, tra i quali spicca il problema di come trattare la modifica delle ragioni del Fisco che dovessero intervenire medio tempore rispetto alle indicazioni dello schema di atto.
Il riferimento è alla risposta con cui le Entrate hanno affermato che, in presenza di istanza di adesione entro 30 giorni dalla ricezione dello schema di atto, nel successivo atto di accertamento l’Ufficio deve motivare in ogni caso le ragioni del rigetto delle osservazioni del contribuente. Ne deriva che, di fronte alla compresenza delle norme che disciplinano il contraddittorio preventivo e l’accertamento con adesione, sembrano prevalere le prime, in linea di principio.
Vi è però da considerare che la convocazione del contribuente non è espressamente contemplata nel contraddittorio mentre lo è nell’adesione, sebbene, per un verso, nulla vieti di concordare un incontro anche nell’ambito del primo, e, nel contempo, secondo l’opinione della Cassazione, la convocazione non sia obbligatoria nella seconda.
Ne deriva che se il contribuente ha interesse ad avere un contatto con l’Ufficio, al fine di esporre di persona talune considerazioni, lo stesso avrà convenienza a proporre istanza di accertamento con adesione, senza così perdere la chance di eccepire, se del caso, il difetto della motivazione rafforzata, in sede di ricorso avverso il successivo atto di accertamento. È ovvio che, se si vuole coltivare tale mezzo di difesa, occorrerà formulare comunque delle argomentate e documentate osservazioni, in ipotesi, anche in sede di verbalizzazione degli incontri tenuti nel corso della procedura di “accertamento con adesione/contraddittorio”.
Questa problematica commistione tra i due istituti, oltre a generare il problema interpretativo non indifferente della individuazione del meccanismo di proroga dei termini decadenziali dell’accertamento – su cui si veda, da ultimo, l’intervento di S. Baseggio e B.Marini su Blast-, solleva il tema del mutamento dei termini della pretesa fiscale che dovesse sopraggiungere rispetto alla formulazione contenuta nello schema di atto originario.
In proposito, vale innanzitutto considerare, in via generale, che se l’accertamento del Fisco dovesse discostarsi, in tutto o in parte, dalle motivazioni esposte nello schema di atto, il provvedimento dovrebbe ritenersi, a buona ragione, in tutto o in parte annullabile. Non vi è dubbio, infatti, che se non si vuole ridurre il contraddittorio preventivo a un mero simulacro formale, privo di qualsivoglia contenuto sostanziale – quello che conta è che è stato inviato lo schema di atto -, occorre garantire che le ragioni della pretesa fiscale sulle quali si è svolta l’interlocuzione preliminare con il contribuente restino le stesse sino all’adozione del provvedimento impositivo finale. In caso contrario, è evidente che, su tutto o parte della pretesa finale, non si è svolto alcun confronto con il soggetto passivo. L’unica via per mutare i termini della rettifica è quella di ripartire da capo con un nuovo schema di atto, ovviamente, nel rispetto dei termini decadenziali.
Nell’accertamento con adesione, invece, le parti potrebbero anche confrontarsi su temi differenti da quelli esposti nello schema di atto, provvedendo ad una riqualificazione sostanziale delle questioni controverse. Si è dell’opinione che questo è il profilo principale che connota la ratio – per quanto discutibile - dell’inserimento dell’accertamento con adesione nell’ambito del contraddittorio preventivo. Viene allora da chiedersi cosa accade se, una volta verificato il mancato raggiungimento dell’accordo tra le parti, l’accertamento finale emesso all’esito infruttuoso dell’accertamento con adesione avviato sullo schema di atto si discosti sensibilmente, anche dal lato qualitativo, da quest’ultimo. Se si dovesse tenere ferma la prevalenza della disciplina del contraddittorio, la conclusione dovrebbe essere nel senso della annullabilità dell’atto di accertamento. Si potrebbe però ragionevolmente obiettare che se, durante la procedura di adesione, si è comunque svolto un effettivo confronto tra l’ufficio e la parte privata, la finalità sostanziale dell’istituto è raggiunta. Anche sotto questo profilo, è bene quindi che le rispettive ragioni siano debitamente illustrate negli atti del procedimento, in vista di un futuro contenzioso.
Si possono a questo punto tirare delle ulteriori conclusioni dal discorso sin qui esposto. Se il contribuente ha interesse a che l’ambito della pretesa disegnata nello schema di atto resti intatto, allora deve pensarci bene prima di proporre istanza di accertamento con adesione, poiché in tale eventualità si offrirebbe all’Ufficio l’occasione per rivalutare anche sostanzialmente i termini della stessa.